במסגרת יישום החלטת מועצת מקרקעי ישראל מספר 1470 (להלן- ההחלטה) וקודמותיה (1426, 1285, 1259, 1222) זכאי חוכר חקלאי (להלן- האגודה), ממנו ניטלת הקרקע, לקבל, בין היתר, זכות לפטור ממכרז (להלן- האופציה) ברכישת מגרשים מרמ"י – הוא או מי מטעמו.
על פי הוראות ההחלטה החוכר מקבל במסגרת הסכם פיצוי והשבה זכות לרכישת מגרשים בפטור ממכרז.
רק כעבור תקופה של כמה חודשים ויותר – לאחר שרמ"י שיווק 40% מיחידות הדיור ובתוכנית לתעסוקה - 40% מכלל המגרשים הסחירים, רק אז נקבע מחירם של מגרשי ההקצאה. רק לאחר שהמחיר נקבע שולח רמ"י הודעה לחוכר או למי מטעמו (במידה והחוכר מכר את האופציה) על האפשרות לרכוש את זכויות החכירה המהוונות במגרשים ואת מחירן, ועל מקבל ההודעה, כאמור החוכר או מי מטעמו, להשיב תוך 30 ימים מיום קבלת ההודעה, האם הוא מבקש לרכשם.
כאשר מכרה האגודה את האופציה, כאמור ל'מי מטעמה', עלתה השאלה מהי 'הזכות במקרקעין', לעניין חוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג – 1963 (להלן- החוק) הנמכרת?
עמדתנו הינה כי הזכות הנמכרת ע"י האגודה ליזם הינה האופציה בלבד. בהמשך, היזם הוא שרוכש (במידה והחליט לממש את האופציה) את זכות החכירה המהוונת מרמ"י בעצמו. לעומת זאת, גישת מנהל מיסוי מקרקעין, אשר טעה ונסמך, בין היתר, על פסק הדין בעניין עין צורים (ע"א 5922/99), היתה כי הזכות הנמכרת ליזם ע"י האגודה היא זכות החכירה המהוונת בעצמה, וזאת לאחר שהאגודה עצמה רכשה אותה מרמ"י.
אם תיושם גישת רשויות המס, הרי שהטלת מס רכישה על האגודה בגין רכישת זכויות החכירה המהוונות טרם מכירת האופציה ליזם, יוצרת מצב אבסורדי המאיין את כדאיות העסקה, לפיו סכום המס הכולל שישולם בגין מכירת האופציה יעמוד על שיעור של 70% ויותר מהתמורה שנתקבלה בפועל בידי האגודה עבור האופציה מהיזם. תוצאה שהדעת אינה סובלת ואשר עומדת בסתירה לעקרון גביית מס אמת על פי הפסיקה ועל פי הקוד האתי של רשות המיסים ובוודאי אינה עומדת בקנה אחד עם מתן תמריץ לחוכר שלא להתנגד להשבה או לתוכנית.
לאחר תקופה ארוכה בה חזרנו, הסברנו, נימקנו ופרטנו את עמדתנו לרשויות המיסים ולרמ"י, תוך הצגת נייר עמדה המסביר ומפרט את גישתנו וכן ניהול ישיבות משותפות ופגישות רבות, הרי שרשות המיסים ורמ"י, לאחר שבדקו ובחנו את הסוגיה לעומקה, חזרו בהן מעמדתן, כך שרמ"י הוציא את ההנחיה הבאה, בזו הלשון:
- אם מדובר בהקצאה ישירה למי מטעמו של החוכר/אגודה אזי יש לדרוש אישורי מיסים כמפורט להלן:
- מס שבח: חוכר (אגודה) – יזם (מי מטעמו).
- מס רכישה: יזם (מי מטעמו).
- אם החוכר (אגודה) ביקש את ההקצאה ישירות אליו וחזר בו וביקש את הקצאה ליזם(מי מטעמו) אזי יש לדרוש אישורי מיסים בשתי החוליות קרי :
- מס רכישה – חוכר (אגודה)
- מס שבח: חוכר (אגודה) – יזם (מי מטעמו)
- מס רכישה: יזם (מי מטעמו)
אם כן, בכפוף לבחינת כל הסכם לגופו בין החוכר והיזם וכן התנהלות מול רמ"י אפשר ורשות המיסים אכן תקבל את העובדה כי החוכר מכר אופציה בלבד ליזם וזו תמוסה בערך שוויה – היינו התמורה ששולמה לאגודה בפועל על ידי היזם, ולא יראו באגודה כמי שרכשה בעצמה את הזכויות במקרקעין. במצב דברים זה, הרי שלצורך הקצאת המגרשים ע"ש היזם יש להמציא לרמ"י אישור מס שבח מאת החוכר ואישור מס רכישה מאת היזם.
